Debaty sejmoweII Kadencja

Interpelacja w sprawie terminu uznania dodatkowego wynagrodzenia rocznego w sferze budżetowej za koszt uzyskania przychodów przy ustalaniu podatku dochodowego

   Zgodnie z ustawą z dnia 12 grudnia 1997 r. o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym dla pracowników sfery budżetowej (DzU nr 160, poz. 1080 ze zm.) pracownikom sfery budżetowej przysługuje prawo do dodatkowego wynagrodzenia rocznego (dawna tzw. 13) po przepracowaniu u danego pracodawcy całego roku kalendarzowego. Wynagrodzenie to za dany rok jest wypłacane w roku następnym i przysługuje m.in. pracownikom zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych jednostek budżetowych, które to jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych - jako jedyne w tym sektorze - są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.    Dla tych jednostek niezwykle ważny jest moment zaliczenia dodatkowego wynagrodzenia do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego, tzn. rozstrzygnięcie, czy jest to koszt uzyskania przychodów roku podatkowego, w którym dodatkowe wynagrodzenie roczne jest stawiane do dyspozycji pracowników, czy też roku poprzedniego (tj. roku, za który wynagrodzenie przysługuje). Ma to bowiem wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego zakładu budżetowego bądź gospodarstwa pomocniczego oraz na termin poboru podatku dochodowego od osób fizycznych.    Wspomniana na wstępie ustawa nie rozstrzyga kwestii podatkowych. Tu mają zastosowanie przepisy ustaw o podatku dochodowym od osób prawnych i fizycznych. Niestety przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tej kwestii nie rozstrzygają jednoznacznie, co powoduje konieczność uzyskania jednoznacznej wykładni ministra finansów. Tymczasem różne departamenty Ministerstwa Finansów zajmują niespójne albo wieloznaczne stanowiska.    W piśmie z dnia 9 marca 1999 r. nr ST1-440-169/99, skierowanym do zarządów gmin, powiatów i województw samorządowych ministerstwo wyjaśniło, że ˝Biorąc pod uwagę fakt, iż dodatkowe wynagrodzenie roczne dotyczy danego roku kalendarzowego, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości, koszty z tego tytułu powinny obciążać wynik finansowy roku, którego dodatkowe wynagrodzenie dotyczy. Konsekwencją ww. przepisów jest konieczność obciążenia w roku 1998 kosztów z tytułu dodatkowego wynagrodzenia rocznego oraz składek na ubezpieczenia społeczne i Fundusz Pracy. W związku z powyższym w 1998 r. obciążają koszty tego roku m.in.:    1) nagrody z zakładowego funduszu nagród za 1997 r. wypłacone w roku 1998,    2) dodatkowe wynagrodzenie roczne za rok 1998, które zostanie wypłacone w 1998 r. pracownikom, z którymi rozwiązano stosunek pracy w związku z likwidacją urzędu,    3) dodatkowe wynagrodzenie roczne za rok 1998, które zostanie wypłacone w ciągu trzech pierwszych miesięcy roku 1999˝.    W kolejnym piśmie z dnia 25 maja 1999 r. nr BP-10-5100-62/99 inny departament tego samego ministerstwa wyjaśniał zakładowi budżetowemu:    ˝Z art. 16 ust. 1 pkt 27 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (...) wynika, iż rezerwy tworzone zgodnie z ustawą o rachunkowości, a nieokreślone w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych jako koszt uzyskania przychodów, nie stanowią kosztu uzyskania przychodów przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych˝. Na marginesie. Środki na wypłatę dodatkowego wynagrodzenia w następnym roku kalendarzowym są w roku poprzedzającym ujmowane na koncie ˝Rozliczenia międzyokresowe kosztów bierne˝, co oznacza tworzenie rezerwy na przyszłoroczną wypłatę dodatkowego wynagrodzenia i co potwierdza Ministerstwo Finansów. W następnym roku, ale pod datą 31 grudnia roku poprzedniego, rezerwy te są przeksięgowane na konto ˝Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń˝.    Wreszcie w piśmie z dnia 23 sierpnia nr PB3-1798/722-264/WK/99 trzeci już departament informował zakład budżetowy, że ˝w przypadku gdy jednostka znała wielkość określonych kwot wynagrodzenia rocznego za 1998 i kwoty te zostały zarachowane do tego roku, chociaż ich jeszcze nie poniesiono - to mogła ona kwotę tego wynagrodzenia zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów roku 1998. W przypadku natomiast, gdy kwoty tego wynagrodzenia nie zostały zarachowane do roku 1998 - to wynagrodzenie to winno być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów roku 1999, tj. roku, w którym zostały one faktycznie wypłacone˝. Pragnę tu podkreślić, że pismo to faktycznie niczego nie wyjaśnia, pozostawiając właściwie uznanie o obowiązku podatkowym zakładom budżetowym, a nie przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Oczywiste bowiem jest, iż wysokość dodatkowego wynagrodzenia rocznego za dany rok jest im ostatecznie znana z uwagi na przepisy art. 2 ust. 1 i art. 3 ustawy o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym dla pracowników sfery budżetowej, najwcześniej 1 stycznia następnego roku i dopiero wówczas, przed sporządzeniem sprawozdania finansowego za rok poprzedni mogą one zarachować to wynagrodzenie pod datą 31 grudnia poprzedniego roku. W tym stanie wydaje się, że przepisy ustaw innych niż podatkowe nie mogą przesądzać o wysokości zobowiązania podatkowego.    w związku z powyższym uprzejmie proszę o zajęcie ostatecznego i jednoznacznego stanowiska w przedstawionej sprawie i odpowiedź na następujące pytania:    1. W którym roku podatkowym zakłady budżetowe mogą zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów dodatkowe wynagrodzenie roczne - w roku, za który to wynagrodzenie przysługuje pracownikom, czy też w roku następnym, tj. w którym jest stawiane pracownikom do dyspozycji?    2. Czy taka sama zasada obowiązuje w przypadku, gdy w innych sektorach gospodarki umowy o pracę zawarte na podstawie Kodeksu pracy przewidują wypłaty tzw. ˝13˝, tzn. czy wówczas środki gromadzone na poczet tych wypłat w danym roku są kosztem uzyskania przychodów tego roku podatkowego czy też w roku następnym, w którym wypłaty są postawione do dyspozycji pracowników?    3. Jeżeli zasady zaliczania przedmiotowych kosztów do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym są różne dla sfery budżetowej i pozostałych sektorów gospodarki - to jakie są podstawy zróżnicowania tych zasad wobec faktu, że przepis art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje takiego zróżnicowania, a podstawą wypłat tzw. 13 są w obu przypadkach ustawy, tyle że w pierwszym przypadku - ustawy o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym w sferze budżetowej, a w drugim - Kodeksu pracy?    Poseł Romuald Ajchler    Warszawa, dnia 22 września 1999 r.